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30 mars 2010
Réforme de la TVA immobilière
La TVA sur les opérations immobilières est modifiée à compter du 11 mars 2010 pour mise en conformité avec les normes communautaires.
Les nouvelles règles placent dans le droit commun de la TVA les livraisons de biens immobiliers effectuées titre onéreux et relevant d’une activité économique exercée par des personnes agissant de manière indépendante. Elles ne distinguent plus les opérations réalisées par les professionnels de l’immobilier entrainant la suppression du régime spécifique des marchands de biens. Sauf exception, les opérations réalisées en dehors d'une activité économique ne sont plus soumises à la TVA.
Remarque : il faut comprendre par livraison le transfert à titre onéreux du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire. Cette notion englobe l'ensemble des cessions : apport, échange, etc.
Cette nouvelle approche conduit à distinguer deux catégories d'opérations :
1) Opérations réalisées par les assujettis dans le cadre de leur activité économique
Certaines opérations sont soumises à la TVA de plein droit, d'autres sont exonérées mais peuvent faire l'objet d'une option.
- Opérations entrant dans le champ de la TVA et taxables de plein droit
Il s’agit des livraisons d'immeubles réalisées à titre onéreux qui ne sont pas exonérées en vertu d’une disposition particulière.
Cela concerne les livraisons de terrains à bâtir, les livraisons d'immeubles neufs et de droits assimilés, les livraisons à soi-même d’immeubles neufs. Les définitions retenues de ces notions diffèrent sensiblement de celles qui avaient cours jusqu'à présent.
| Terrains à bâtir | Il s’agit maintenant d’un terrain que les prescriptions des documents d'urbanisme dans le ressort duquel il se trouve reconnaissent comme constructible. Cette définition inclut les livraisons de terrains à bâtir aux personnes physiques, jusqu'ici exclues. Cette définition ne vise plus : - les immeubles inachevés qui entrent maintenant dans la catégorie des immeubles neufs dès lors que par hypothèse l'immeuble n'est pas achevé depuis plus de cinq ans ; - les immeubles destinés à être démolis ou à une remise à neuf qui relèvent désormais du régime des immeubles anciens (exonération avec faculté d'option). |
| Immeubles neufs | Il s’agit d’un immeuble dont l’achèvement est intervenu depuis 5 ans au plus, à l’issue d'une construction neuve ou de travaux ayant consisté dans une surélévation ou dans la remise à neuf. Ceci, quel que soit le nombre de livraisons dont il aura pu faire l'objet pendant ce délai. Par conséquent, toutes les mutations pendant ce délai sont soumises à la TVA exceptées celles qui seraient le fait d'une personne non assujettie qui n'aurait pas acquis le bien en tant qu'immeuble à construire. |
| Droits assimilés | Ils sont assimilés à des biens corporels et suivent le régime du bien immeuble auquel ils se rapportent. Cela concerne les droits réels immobiliers, sauf exception, les droits relatifs aux promesses de vente, les parts d'intérêts et actions dont la possession assure en droit ou en fait l'attribution en propriété ou en jouissance d'un bien immeuble ou d'une fraction d'un bien immeuble et les droits au titre d'un contrat de fiducie représentatifs d'un bien immeuble. |
| Livraisons à soi-même (LASM) | Il s’agit de toutes les LASM d'immeubles neufs non revendues dans les 2 ans de leur achèvement. |
- Opérations exonérées
Seules les livraisons de terrains autres que les terrains à bâtir, les livraisons d’immeubles achevés depuis plus de cinq ans ainsi que les livraisons de baux conférant un droit réel sont exonérées de TVA. Les assujettis peuvent toutefois opter pour l'application de la TVA à ces opérations.
2) Opérations réalisées hors d'une activité économique
Deux types d’opérations immobilières réalisées hors d'une activité économique demeurent imposables à la TVA. Il s’agit :
- de la livraison d'un immeuble neuf antérieurement acquis en tant qu'immeuble à construire ;
- d’une livraison à soi-même dans le cadre du logement social et réalisée par l’accédant, personne physique, à l’achèvement de l’immeuble. Deux cas sont prévus pour ces accédants. Le premier cas concerne un logement situé dans une zone faisant l'objet d'une convention de rénovation urbaine. Le second cas concerne l’accession à la propriété réalisée avec une acquisition différée du terrain (« pass-foncier »).
Les autres opérations immobilières réalisées par les particuliers sont hors du champ de la TVA. Aucune option pour la TVA n'est offerte à un non-assujetti.
Ces nouvelles règles changent les modalités de taxation à la TVA :
| Redevable de la TVA | C’est la personne qui réalise l’opération imposable. En cas de vente, c’est le vendeur. En cas de livraison à soi-même, c’est le propriétaire de l’immeuble c’est-à-dire la personne qui se livre à elle-même l’immeuble). En cas de bail à construction, c’est le bailleur. |
| Base d’imposition | |
| . Livraison d’immeubles | Imposition sur le prix de cession (à titre exceptionnel, la valeur vénale réelle). Remarque : dans le cas d’une livraison d'un terrain à bâtir ou d’une livraison d'immeuble achevé depuis plus de cinq ans imposée sur option à la TVA et si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la TVA : imposition sur une base réduite à la marge, désormais applicable à l'ensemble des assujettis. |
| . Livraison de droits sociaux | Imposition sur la plus-value (TVA due de plein droit ou sur option). |
| . Livraisons à soi-même | Imposition sur le prix de revient total des immeubles (y compris le coût des terrains). |
| . Bail à construction soumis à la TVA, sur option | Imposition sur valeur du droit de reprise des immeubles devant revenir au bailleur en fin de bail. Remarque : l’indemnité de reprise stipulée au profit du preneur et du montant des loyers sont imposés selon les règles de droit commun. |
| Fait générateur et exigibilité de la TVA | |
| . Livraison d’immeubles | A la livraison, c’est à dire au moment du transfert du droit de disposer du bien comme un propriétaire. - Immeubles achevés : la livraison est généralement concomitante à la signature de l'acte. - Immeubles en état futur d'achèvement ou à terme : l'exigibilité intervient pour ces ventes au moment de chaque versement réalisé par l'acquéreur selon les échéances telles qu'elles sont prévues par le Code de la construction et de l'habitation. |
| . Livraison de droits sociaux | A la livraison des droits sociaux. La livraison est généralement concomitante à la signature de l’acte. |
| . Livraisons à soi-même | A la livraison, c'est-à-dire lors du dépôt à la mairie de la déclaration prévue par la réglementation relative au permis de construire. La déclaration et le paiement de la taxe exigible au titre des livraisons à soi-même d'immeubles neufs peuvent être effectués jusqu'au 31 décembre de la deuxième année qui suit celle au cours de laquelle est intervenu l'achèvement de l'immeuble. |
| . Bail à construction soumis à la TVA sur option | Lors de la conclusion du bail s'agissant de la valeur du droit de reprise et lors de l'encaissement pour les loyers (si la location est imposable). |
Concernant les règles applicables en matière de droits de mutation à titre onéreux :
Les livraisons d'immeubles passibles de la TVA entrent également par nature dans le champ d'application des droits d'enregistrement. Les ventes d'immeubles et mutations assimilées sont en principe soumises au droit de vente au taux global de 5,09 %.
Toutefois, des mesures spéciales (application du droit de vente au taux réduit de 0,715 %, ou application d'un droit fixe de 125 €) sont prévues lorsque la mutation est obligatoirement soumise à la TVA sur le prix total ou lorsque l'immeuble est acquis par un assujetti qui prend l'engagement de revendre ou de construire.
- Le bénéfice du taux réduit en contrepartie d'un engagement de revendre, jusqu'à présent réservé aux seuls marchands de biens, est désormais ouvert à tout professionnel assujetti. Le délai pour revendre est porté de quatre à cinq ans (deux ans en cas de revente d'immeubles par lots déclenchant un droit de préemption des locataires).
Remarque : l’acquéreur d'un bien qui a pris l'engagement de revendre peut y substituer, avant son échéance, un engagement de construire. Cet engagement de construire prend effet à compter de la date à laquelle il est souscrit (cela vaut accomplissement de l'engagement de revendre).
- Application d’un droit fixe en contrepartie d’un engagement de construire. Les acquisitions de terrains à bâtir ainsi que les immeubles anciens que l'acquéreur professionnel assujetti envisage de démolir puis de reconstruire ou de remettre à neuf en y réalisant des travaux d’une importance telle qu’ils sont assimilés à des travaux de reconstruction, sont soumis au droit fixe de 125 € à condition que l'acquéreur s'engage, dans l'acte d'acquisition, à effectuer dans le délai de quatre ans à compter de cet acte, les travaux conduisant à la production d'un immeuble neuf ou nécessaires pour terminer un immeuble inachevé.
Des mesures transitoires sont prévues pour les opérations en cours :
| Opérations | Règles applicables |
Avant-contrat antérieur au 11 mars 2010 (ex. : compromis de vente) et cession postérieure à cette date. |
La cession par acte notarié peut rester soumises aux règles applicables à la date de conclusion de l'avant-contrat (tolérance administrative), même si d'éventuelles conditions suspensives sont levées après cette entrée en vigueur. |
Revente à un particulier à compter du 11 mars 2010 d'un terrain acquis avant cette date lorsque le cédant a déduit la TVA autoliquidée. |
La revente à un particulier d’un terrain dont les caractéristiques de constructibilité conduisent à la qualifier de terrain à bâtir, est taxée selon les nouvelles règles. Elle est par conséquent taxée de plein droit sur la marge réalisée par le cédant. |
Le champ d’application de la TVA et des droits de mutation peut ainsi être précisé :
1) Vendeur assujetti à la TVA
| Mutation | Acheteur assujetti à la TVA | Acheteur non assujetti à la TVA |
| Terrain non à bâtir | Vendeur : exonéré de TVA, mais option possible pour une taxation sur le prix total. Acquéreur : - si aucun engagement : DMTO de droit commun ; - si engagement de revendre : DMTO au taux réduit ; - si engagement de construire : appli-cation d’un droit fixe. |
Vendeur : exonéré de TVA, mais option possible pour une taxation sur le prix total. Acquéreur : DMTO de droit commun. |
| Terrain à bâtir | Vendeur : - TVA sur le prix total lorsque le terrain avait ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant ; - TVA sur la marge lorsque le terrain n’avait pas ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant. Acquéreur : - si TVA sur le prix total ou TVA sur la marge et aucun engagement : DMTO au taux réduit ; - si TVA sur le prix total ou TVA sur la marge et engagement de revendre : DMTO au taux réduit ; - si TVA sur le prix total ou TVA sur la marge et engagement de construire : application d’un droit fixe. |
Vendeur : - TVA sur le prix total lorsque le terrain avait ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant ; - TVA sur la marge lorsque le terrain n’avait pas ouvert droit à déduction lors de son acquisition par le cédant. Acquéreur : - si TVA sur le prix total : DMTO au taux réduit ; - si TVA sur la marge : DMTO de droit commun. |
| Immeuble neuf | Vendeur : TVA sur le prix total. Acquéreur : DMTO au taux réduit. |
|
| Immeuble autre qu’un immeuble neuf | Vendeur : exonéré de TVA, mais option possible pour une taxation sur le prix total ou une taxation sur la marge. Acquéreur : DMTO de droit commun, sauf : - engagement de revendre : DMTO au taux réduit ; - engagement de construire : appli-cation d’un droit fixe. |
Vendeur : exonéré de TVA, mais option possible pour une taxation sur le prix total ou une taxation sur la marge. Acquéreur : DMTO de droit commun. |
DMTO : droit de mutation à titre onéreux
2) Vendeur non assujetti à la TVA (ex : un particulier)
| Mutation | Acheteur assujetti à la TVA | Acheteur non assujetti à la TVA |
| Terrain non à bâtir | Vendeur (pas de TVA) : hors du champ d’application de la TVA. Acquéreur : DMTO de droit commun, sauf : - engagement de revendre : DMTO au taux réduit ; - engagement de construire : appli-cation d’un droit fixe. |
Vendeur (pas de TVA) : hors du champ d’application de la TVA. Acquéreur : DMTO de droit commun. |
| Terrain à bâtir | Vendeur (pas de TVA) : hors du champ d’application de la TVA. Acquéreur : DMTO de droit commun, sauf : - engagement de revendre : DMTO au taux réduit ; - engagement de construire : appli-cation d’un droit fixe. |
Vendeur (pas de TVA) : hors du champ d’application de la TVA. Acquéreur : DMTO de droit commun. |
| Immeuble neuf | • Si le vendeur avait au préalable acquis l’immeuble cédé comme immeuble à construire (en état futur d’achèvement) : - Vendeur : TVA sur le prix total (exception) ; - Acquéreur : DMTO au taux réduit. • Si le vendeur n’avait pas acquis l’immeuble cédé comme immeuble à construire (en état futur d’achèvement) : - Vendeur (pas de TVA) : hors champ d’application de la TVA ; - Acquéreur : DMTO de droit commun ou DMTO au taux réduit si engagement de revendre. |
• Si le cédant avait au préalable acquis l’immeuble cédé comme immeuble à construire (en état futur d’achèvement) : - Vendeur : TVA sur le prix total ; - Acquéreur : DMTO au taux réduit. • Si le cédant n’avait pas acquis l’immeuble cédé comme immeuble à construire (en état futur d’achèvement) : - Vendeur (pas de TVA) : hors champ d’application de la TVA ; - Acquéreur : DMTO de droit commun. |
| Immeuble autre qu’un immeuble neuf | Vendeur (pas de TVA) : hors du champ d’application de la TVA. Acquéreur : DMTO de droit commun ou DMTO au taux réduit si engagement de revendre. |
Vendeur (pas de TVA) : hors champ d’application de la TVA. Acquéreur : DMTO de droit commun. |
DMTO : droit de mutation à titre onéreux
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